Xem mẫu
- Chương 4
XÁC ĐỊNH CHI PHÍ VÀ GIÁ THÀNH SẢN PHẨM
Mục tiêu: Sau khi học xong chương này người học có thể:
- Hiểu và và vận dụng các phương pháp xác định chi phí, tính giá
thành sản phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất có đặc điểm tổ chức
sản xuất khác nhau;
- Nhận thức được sự khác nhau giữa các phương pháp xác định
chiphí, phương pháp tính giá thành sản phẩm;
- Xác định sự khác biệt giữa chi phí thực tế với chi phí dự toán
cũng như nguyên nhân để nhân rộng ưu điểm hoặc loại bỏ hạn chế.
4.1. TỔNG QUAN VỀ XÁC ĐỊNH CHI PHÍ VÀ GIÁ THÀNH
TRONG DOANH NGHIỆP
Trong quá trình quản lý, điều hành các hoạt động sản xuất kinh
doanh, các nhà quản trị doanh nghiệp cần nhiều loại thông tin kế toán
khác nhau. Trong đó, loại thông tin quan trọng, có ý nghĩa lớn là chi phí
và giá thành của sản phẩm. Trên cơ sở những thông tin này, doanh
nghiệp có thể định giá bán sản phẩm hợp lý để đảm bảo tối ưu hóa lợi
nhuận, định giá hàng tồn kho đúng đắn làm cơ sở lập kế hoạch mua hàng,
sản xuất khoa học cũng như xác định kết quả hoạt động SXKD và có các
quyết định khác phù hợp. Hay nói cách khác hệ thống tính chi phí cần
cung cấp dữ liệu chi phí để giúp các nhà quản trị trong việc hoạch định,
kiểm soát và ra quyết định. Kế toán quản trị cần quan tâm tới việc doanh
nghiệp sản xuất sản phẩm gì? Chi phí sản xuất của sản phẩm là bao
nhiêu? Giá thành của sản phẩm hoàn thành? Muốn vậy kế toán cần thu
thập, tính toán, ghi chép và báo cáo chi phí của sản phẩm. Từ những số
liệu đã có kế toán phải tính được tổng chi phí và chi phí mỗi đơn vị sản
phẩm của sản phẩm sản xuất trong kỳ (bao gồm sản phẩm hoàn thành -
141
- giá thành sản phẩm và sản phẩm chưa hoàn thành - chi phí của sản phẩm
làm dở).
Xác định chi phí là quá trình ghi nhận, tổng hợp, phân bổ chi phí có
liên quan đến sản phẩm sản xuất và tiêu thụ. Chi phí của các doanh
nghiệp phát sinh tại các bộ phận khác nhau và có thể chia thành hai loại:
- Chi phí sản xuất: Gồm các khoản chi phí phát sinh liên quan trực
tiếp đến quá trình sản xuất sản phẩm tại các bộ phận SXKD chính như
chi phí NVL trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí SXC. Đây là
những khoản chi phí trực tiếp tạo nên sản phẩm.
- Chi phí của các bộ phận phục vụ: Trong doanh nghiệp ngoài các
bộ phận SXKD chính còn có một hay một số bộ phận phục vụ (BPPV).
Các bộ phận này không tạo ra mặt hàng chính của DN mà có nhiệm vụ là
cung ứng sản phẩm, dịch vụ trong nội bộ đơn vị như sản xuất các loại
khuôn mẫu trong các doanh nghiệp sản xuất sản phẩm cơ khí, nhựa hay
sản xuất điện, nước cung cấp cho sản xuất và công tác điều hành hoạt
động của DN (bộ phận sản xuất kinh doanh phụ trợ), sản xuất trên cơ sở
tận dụng các phế liệu, phế phẩm của quá trình sản xuất chính (sản xuất
phụ) hay cung cấp các dịch vụ nhằm tạo điều kiện thuận lợi cho hoạt
động chính (bộ phận phục vụ sản xuất) như các bộ phận kế toán, bộ phận
nhân sự,...
Chi phí của các bộ phận phục vụ có thể là chi phí sản phẩm hoặc
chi phí thời kỳ. Chi phí sản xuất của bộ phận sản xuất phụ trợ được tính
vào giá thành thực tế của sản phẩm khi hoàn thành trong khi chi phí của
bộ phận phục vụ sản xuất là chi phí thời kỳ thường được tính vào sản
phẩm khi tiêu thụ (giá thành toàn bộ). Đối với bộ phận sản xuất phụ, sản
xuất các sản phẩm độc lập với sản phẩm chính có chi phí sản xuất độc
lập nên thường chỉ ảnh hưởng và điều chỉnh giảm giá thành sản phẩm sản
xuất bởi giá trị phế liệu thu hồi.
Trên cơ sở chi phí đã xác định cho các đối tượng, kế toán tính được
giá thành sản phẩm hoàn thành theo các phương pháp, cách tiếp cận khác
nhau. Trong kế toán quản trị, giá thành sản phẩm có thể được xác định
142
- theo các phạm vi chi phí khác nhau tùy thuộc vào mục đích sử dụng
thông tin của các nhà quản trị doanh nghiệp.
Để xác định chi phí và giá thành sản phẩm kế toán cần thực hiện
theo trình tự sau:
Bước 1: Tập hợp chi phí theo các đối tượng có liên quan
Trên cơ sở chi phí phát sinh, đối tượng xác định chi phí đã được
xác lập kế toán tập hợp chi phí theo từng đối tượng có liên quan. Trong
đó, những khoản chi phí phát sinh liên quan trực tiếp tới từng đối tượng
sẽ tập hợp riêng cho đối tượng đó, những khoản chi phí phát sinh liên
quan đến nhiều đối tượng cần tập hợp chung sau đó phân bổ cho từng đối
tượng theo tiêu thức phù hợp.
Do hoạt động sản xuất của các doanh nghiệp không giống nhau, có
doanh nghiệp sản xuất theo đơn đặt hàng, có doanh nghiệp sản phẩm sản
xuất đại trà, doanh nghiệp sản xuất theo quy trình phức tạp hay giản
đơn,... nên phương pháp xác định chi phí sản xuất cũng không giống
nhau. Kế toán quản trị cần lựa chọn phương pháp xác định chi phí phù
hợp để có thông tin hữu ích nhất cho quản trị doanh nghiệp.
Chi phí của các bộ phận phục vụ được tập hợp theo từng bộ phận
phát sinh chi phí. Cuối kỳ kế toán phân bổ chi phí cho các đối tượng chịu
chi phí theo phương pháp thích hợp.
Bước 2: Tính toán, xác định giá thành sản phẩm theo phương pháp
nhất định
Căn cứ chi phí đã tập hợp và xác định cho các đối tượng, kế toán
quản trị tính toán, xác định giá thành sản phẩm. Các doanh nghiệp sản
xuất có đặc điểm quy trình sản xuất, đối tượng tính giá thành, mục đích
sử dụng thông tin giá thành khác nhau nên phương pháp xác định giá
thành cũng có thể khác nhau. Tùy theo mục đích sử dụng thông tin kế
toán có thể xác định trong giá thành chỉ có chi phí sản xuất của sản phẩm
hoàn thành hay bao gồm cả các chi phí khác có liên quan đến sản phẩm.
Bên cạnh đó, kế toán có thể xác định trong giá thành sản phẩm chỉ có
143
- biến phí sản xuất hoặc gồm cả định phí sản xuất. Mỗi quan điểm về xác
định giá thành sản phẩm đều có ý nghĩa nhất định đối với người sử dụng
thông tin của kế toán quản trị.
4.2. CÁC PHƯƠNG PHÁP XÁC ĐỊNH CHI PHÍ
Để xác định chi phí, kế toán quản trị của doanh nghiệp có thể lựa
chọn áp dụng các phương pháp khác nhau. Trong đó có những phương
pháp truyền thống, có lịch sử hình thành và phát triển khá dài như
phương pháp xác định chi phí theo công việc (job-order costing method),
phương pháp xác định chi phí theo quá trình sản xuất (process costing
method). Ngoài ra, trong những năm gần đây, cùng với sự phát triển của
khoa học kế toán đã hình thành những phương pháp hiện đại như phương
pháp xác định chi phí và giá thành theo hoạt động hay theo mục tiêu.
Mỗi phương pháp hình thành trong những thời kỳ khác nhau, có đặc
điểm, quy trình thực hiện và những lợi ích đem lại khác nhau. Riêng đối
với chi phí của các bộ phận phục vụ vấn đề được quan tâm nhiều là phân
bổ chi phí cho các bộ phận, sản phẩm sản xuất chính như thế nào.
4.2.1. Xác định và phân bổ chi phí bộ phận phục vụ
Hoạt động của các bộ phận phục vụ thường đơn giản, nếu thực hiện
sản xuất sẽ là quy trình giản đơn. Mặt khác, giữa các bộ phận phục vụ có
thể có sự chuyển giao sản phẩm, dịch vụ lẫn nhau. Chẳng hạn, tại doanh
nghiệp sản xuất cơ khí ngoài các phân xưởng đúc, tiện, phay... còn có các
phân xưởng phụ là sửa chữa, đội xe. Trong đó ngoài phục vụ các phân
xưởng sản xuất chính, phân xưởng sửa chữa còn thực hiện sửa chữa đơn
giản các phương tiện của đội xe.
Chi phí của các bộ phận phục vụ là một bộ phận trong tổng chi phí
của sản phẩm, dịch vụ đã sản xuất của doanh nghiệp. Thông tin rõ ràng,
chính xác về chi phí bộ phận phục vụ là một cơ sở quan trọng giúp xác
định chi phí, giá thành của sản phẩm, đánh giá hiệu quả hoạt động của bộ
phận. Nếu chi phí của bộ phận phục vụ lớn hơn (>) giá dịch vụ do bên
144
- ngoài cung cấp, doanh nghiệp có thể cân nhắc loại bỏ hoạt động phục
vụ đó.
Chi phí của các bộ phận phục vụ được tập hợp trực tiếp cho từng bộ
phận theo nội dung chi phí phát sinh. Như vậy, đối tượng tập hợp chi phí
là từng bộ phận phục vụ. Các khoản chi phí phục vụ như nguyên vật liệu
trực tiếp, nhân công trực tiếp, sản xuất chung khi phát sinh được tập hợp
vào các tài khoản chi phí sản xuất, cuối kỳ kết chuyển vào tài khoản tính
giá thành. Tuy nhiên, sau khi tập hợp chi phí kế toán cần phân bổ cho các
bộ phận SXKD chính. Mặt khác, do các bộ phận phục vụ ngoài việc phục
vụ cho các hoạt động SXKD còn có thể phục vụ lẫn nhau nên kế toán cần
quan tâm đến đặc điểm này để lựa chọn phương pháp thích hợp.
4.2.1.1. Căn cứ và mô hình phân bổ chi phí
* Căn cứ phân bổ chi phí
Khi phân bổ chi phí của các bộ phận phục vụ cho các bộ phận sản
xuất kinh doanh, một trong những điều kiện tiên quyết để có kết quả hợp
lý là có căn cứ phân bổ thích hợp. Căn cứ phân bổ là chỉ tiêu đo lường
mức hoạt động hoặc mức sử dụng dịch vụ của bộ phận. Để có kết quả tin
cậy căn cứ phân bổ phải phản ánh chính xác lợi ích mà các bộ phận khác
trong doanh nghiệp nhận được từ bộ phận phục vụ. Vì vậy, các bộ phận
phục vụ khác nhau sẽ có căn cứ phân bổ không giống nhau.
Các căn cứ phân bổ chi phí của một số bộ phận phục vụ trong
doanh nghiệp là:
Bộ phận phục vụ Căn cứ phân bổ
Bảo dưỡng, sửa chữa TSCĐ - Số giờ máy.
- Số giờ lao động sửa chữa.
Kiểm tra chất lượng sản phẩm - Số sản phẩm kiểm tra.
(KCS)
Điện lực - Số lượng điện cung cấp.
Kho hàng - Số lượng nguyên vật liệu trưng dụng.
145
- Bộ phận phục vụ Căn cứ phân bổ
Bảo trì - Số giờ bảo trì cho mỗi trung tâm
sản xuất.
Kế hoạch sản xuất - Số giờ lao động trực tiếp
trong mỗi trung tâm sản xuất.
Các căn cứ phân bổ trên có thể là số liệu thực tế hoặc kế hoạch.
Căn cứ phân bổ được sử dụng trong một thời gian dài và chỉ thay đổi khi
có những vấn đề bất thường lớn nảy sinh. Do đó, chọn căn cứ phân bổ là
một quyết định rất quan trọng đối với doanh nghiệp. Khi lựa chọn căn cứ
phân bổ kế toán quản trị phải chú ý đến các khía cạnh sau:
- Mức lợi ích trực tiếp mà các bộ phận phục vụ mang lại.
- Diện tích hoặc mức trang bị của các bộ phận hoạt động sản xuất
kinh doanh.
- Căn cứ phân bổ phải rõ ràng, không phức tạp để đảm bảo chi phí
nhỏ hơn lợi ích thu được. Công thức phân bổ phải đơn giản, dễ hiểu để
mọi người đều sử dụng được.
* Mô hình phân bổ chi phí
Khi phân bổ chi phí của các bộ phận phục vụ kế toán quản trị có thể
thực hiện theo một trong hai mô hình sau:
- Phân bổ chi phí bộ phận phục vụ theo chi phí thực tế
Mô hình này thực hiện vào cuối kỳ, trên cơ sở chi phí thực tế phát
sinh trong kỳ tập hợp được kế toán phân bổ chi phí của các bộ phận phục
vụ cho các bộ phận sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp theo một tiêu
thức nhất định đã được lựa chọn.
Thực hiện theo mô hình này đơn giản, không phát sinh chênh lệch
giữa số chi phí phân bổ và chi phí thực tế phát sinh ở bộ phận phục vụ.
Tuy nhiên, do việc phân bổ chỉ thực hiện được sau khi đã tập hợp đủ chi
phí nên thông tin cung cấp cho các nhà quản trị thường bị chậm. Doanh
nghiệp khó xác định chi phí ngoài kế hoạch và nguyên nhân chênh lệch ở
146
- từng bộ phận phục vụ do đã bị phương pháp phân bổ che dấu dẫn đến
việc đánh giá kết quả của từng bộ phận phục vụ không chính xác.
- Phân bổ chi phí bộ phận phục vụ theo chi phí kế hoạch
Mô hình này thực hiện phân bổ chi phí của các bộ phận phục vụ
trên cơ sở chi phí kế hoạch. Để có kết quả chính xác và phù hợp với đặc
điểm của chi phí, khi phân bổ cần phải thực hiện riêng cho biến phí và
định phí. Cụ thể như sau:
- Đối với chi phí biến đổi: Kế toán căn cứ khối lượng phục vụ theo
kế hoạch hoặc thực tế. Quá trình phân bổ phải dựa vào thời gian thực
hiện hoạt động sản xuất kinh doanh. Công thức phân bổ:
+ Nếu phân bổ trước quá trình hoạt động:
CP biến đổi phục vụ Khối lượng Đơn giá
phân bổ cho bộ phận = phục vụ x CP biến đổi
sản xuất kinh doanh theo kế hoạch kế hoạch
+ Nếu phân bổ sau quá trình hoạt động:
CP biến đổi phục vụ Khối lượng Đơn giá
phân bổ cho bộ phận = phục vụ x CP biến đổi
sản xuất kinh doanh thực tế kế hoạch
- Đối với định phí: Phân bổ theo năng lực phục vụ dự kiến.
Khi phân bổ theo mô hình này có thể tạo ra khoản chênh lệch giữa
chi phí kế hoạch và chi phí thực tế. Kế toán quản trị phải theo dõi riêng
mọi sự biến động thực tế so với kế hoạch và bù trừ cuối năm từ các
nguồn thu của doanh nghiệp hoặc từ chi phí bán hàng. Do đó, các bộ
phận hoạt động sản xuất kinh doanh sẽ không phải chịu đựng phần chi
phí vượt kế hoạch do bộ phận phục vụ chi không có hiệu quả. Nói cách
khác, bộ phận sản xuất kinh doanh không phải chịu sự hoạt động kém
hiệu quả của các bộ phận phục vụ.
Thực hiện theo mô hình này giúp kế toán cung cấp thông tin kịp
thời về hoạt động của các bộ phận phục vụ cho các nhà quản trị doanh
nghiệp để có quyết định kinh doanh hợp lý. Thông tin kế toán phản ánh
147
- đúng thực tế hiệu quả hoạt động của các bộ phận phục vụ cũng như hoạt
động sản xuất kinh doanh. Tuy nhiên, công việc tính toán nhiều và phức
tạp hơn.
4.2.1.2. Các phương pháp phân bổ chi phí
Khi phân bổ chi phí của các bộ phận phục vụ kế toán có thể thực
hiện theo một trong ba phương pháp là phương pháp trực tiếp, phương
pháp bậc thang và phương pháp phân bổ lẫn nhau. Các phương pháp này
khác nhau ở mức độ chi phí tính cho các bộ phận khác. Cụ thể:
* Phương pháp trực tiếp
Theo phương pháp này chi phí của các bộ phận phục vụ chỉ phân
bổ cho các bộ phận SXKD mà không tính đến phần cung cấp lẫn nhau
giữa các bộ phận phục vụ. Hay nói cách khác phương pháp này bỏ qua
một thực tế là các BPPV cũng có thể cung cấp dịch vụ cho các bộ phận
khác. Quá trình phân bổ thể hiện trong Sơ đồ 4.1.
CP bộ phận
phục vụ A
Các bộ
phận
CP bộ phận SXKD
phục vụ B
CP bộ phận
phục vụ C
Sơ đồ 4.1. Mô hình phân bổ chi phí bộ phận phục vụ
theo phương pháp trực tiếp
Số chi phí phân bổ cho mỗi bộ phận SXKD có thể xác định theo chi
phí ban đầu mà không phân biệt biến phí, định phí và được xác định theo
công thức:
148
- Chi phí Chi phí Chi phí
Chi phí BPPV BPPV BPPV Số lượng
BPPV dở dang + phát sinh - dở dang
SP, dịch vụ
phân bổ đầu kỳ trong kỳ cuối kỳ
của BPPV
= x
cho bộ Số lượng SP, dịch vụ cung cấp
phận Số lượng SP, cho bộ phận
của BPPV tiêu dùng nội
SXKD i dịch vụ của - SXKD i
bộ và cung cấp cho bộ
BPPV
phận phục vụ khác
Chi phí của BPPV cũng có thể phân bổ trên cơ sở chi phí kế hoạch.
Khi đó cần phải tính toán riêng cho biến phí, định phí. Cụ thể:
- Đối với biến phí: Kế toán căn cứ khối lượng phục vụ theo kế
hoạch hoặc thực tế. Quá trình phân bổ phải dựa vào thời gian thực hiện
hoạt động sản xuất kinh doanh. Công thức phân bổ:
+ Nếu phân bổ trước quá trình hoạt động:
Biến phí phục vụ Khối lượng Đơn giá
phân bổ cho bộ phận = phục vụ x biến phí
sản xuất kinh doanh theo kế hoạch kế hoạch
+ Nếu phân bổ sau quá trình hoạt động:
Biến phí phục vụ Khối lượng Đơn giá
phân bổ cho bộ phận = phục vụ x biến phí
sản xuất kinh doanh thực tế kế hoạch
- Đối với định phí: Phân bổ theo năng lực phục vụ dự kiến.
Ví dụ 4.1: Giả sử Công ty T&N chuyên sản xuất các sản phẩm cơ
khí có 2 bộ phận phục vụ là PX điện và PX sửa chữa. CPSX phát sinh
trong kỳ tập hợp được như sau: (ĐVT: 1.000 đồng)
Chỉ tiêu PX điện PX sửa chữa
CPNVL trực tiếp 60.000 52.000
CP nhân công trực tiếp 28.560 43.800
CPSXC 40.120 33.000
Cộng 128.680 128.800
149
- Kết quả sản xuất trong kỳ:
Bộ phận sử dụng PX điện (kwh) PX sửa chữa (Giờ công)
Tiêu dùng nội bộ 1.200 40
Cung cấp cho bộ phận 2.800 120
phục vụ khác
Cung cấp cho SXSP chính 32.000 1.600
Cung cấp cho bán hàng 6.000 880
Cung cấp cho QLDN 4.000 560
Cộng 46.000 3.200
Từ các số liệu trên, kế toán thực hiện phân bổ chi phí cho các bộ
phận theo chi phí ban đầu:
Giá thành 128.680
= = 3,064
1 kwh điện 46.000 - 1.200 - 2.800
Giá thành 128.800
= = 42,368
1 giờ sửa chữa 3.200 - 40 - 120
Phân bổ chi phí cho các bộ phận chức năng:
Bộ phận Bộ phận Bộ phận
Chi phí Cộng
SXSP chính bán hàng quản lý DN
CP điện 98.041,905 18.382,857 12.255,238 128.680,00
CP sửa chữa 67.789,474 37.284,211 23.726,316 128.800,00
Cộng CP
phân bổ 165.831,378 55.667,068 35.981,554 257.480,00
Phương pháp trực tiếp được sử dụng khá rộng rãi do đơn giản, dễ
làm. Tuy nhiên, do không tính đến sự phục vụ lẫn nhau giữa các bộ phận
phục vụ nên kết quả thiếu chính xác.
150
- * Phương pháp phân bổ bậc thang
Theo phương pháp này chi phí của bộ phận phục vụ được phân bổ
cho các bộ phận phục vụ khác và các bộ phận SXKD một cách tuần tự.
Quá trình phân bổ được bắt đầu từ bộ phận phục vụ có chi phí lớn nhất
hoặc cung cấp nhiều sản phẩm, dịch vụ nhất và kết thúc ở bộ phận phục
vụ có chi phí thấp nhất và thể hiện trong Sơ đồ 4.2.
Bộ phận
phục vụ
A
Bộ phận
phục vụ
B
Bộ phận
phục vụ
C
Bộ phận Bộ phận Bộ phận
hoạt động hoạt động hoạt động
SXKD 1 SXKD 2 SXKD 3
Sơ đồ 4.2. Mô hình phân bổ chi phí theo phương pháp bậc thang
Trong phương pháp này chi phí bộ phận phục vụ sau không phân
bổ cho bộ phận phục vụ trước đó. Chính vì vậy sự lựa chọn bộ phận phân
bổ rất quan trọng. Ví dụ, DN sản xuất có 3 bộ phận phụ trợ là bộ phận
năng lượng, bộ phận nước và bộ phận sửa chữa. Có tài liệu về các bộ
phận: (ĐVT: 1.000 đồng)
151
- Tỷ lệ chi phí BPPV cung cấp cho các bộ phận khác
BPPV Tổng CP Năng Nước Sửa Sản xuất Sản xuất
lượng chữa 1 2
Năng 80.000 - 20% 10% 40% 30%
lượng
Nước 120.000 8% - 7% 30% 55%
Sửa chữa 40.000 - - - 50% 50%
Cộng 240.000
Doanh nghiệp có thể phân bổ chi phí BPPV bắt đầu từ bộ phận
năng lượng vì bộ phận này cung cấp dịch vụ cho 2 BPPV khác. Hoặc
cũng có thể phân bổ bắt đầu từ bộ phận nước vì có chi phí lớn nhất.
Số chi phí bộ phận phục vụ phân bổ cho sản phẩm được xác định
trên cơ sở chi phí ban đầu theo công thức sau:
CP của CP của CP của CP của
CP của BPPV A BPPV A BPPV A
- +
BPPV Số lượng
BPPV dở dang + phát sinh dở dang trước SP, dịch vụ
đầu kỳ trong kỳ cuối kỳ phân bổ
A phân = x của BPPV
bổ cho Số lượng SP, dịch vụ A cung cấp
bộ phận Số lượng SP, cho bộ
của BPPV A tiêu dùng
dịch vụ của - phận SXKD
SXKD i nội bộ và cung cấp
BPPV A i
BPPV khác
Khi phân bổ chi phí BPPV theo phương pháp bậc thang kế toán
cũng có thể sử dụng chi phí kế hoạch tương tự như phương pháp phân bổ
trực tiếp.
Ví dụ 4.2: Theo số liệu của Công ty T&N, kế toán có thể thực hiện
phân bổ chi phí cho các bộ phận theo phương pháp bậc thang bắt đầu từ
PX điện hay PX sửa chữa. Tuy nhiên, do tỷ lệ phục vụ cho BPPV khác
(6%) nhiều hơn so với bộ phận sửa chữa (3,8%) nên lựa chọn bắt đầu từ
PX điện.
152
- Giá thành 128.680
= = 2,872
1 kwh điện 46.000 - 1.200
CP điện phân bổ cho các bộ phận:
Bộ phận sửa chữa = 2,872 x 2.800 = 8.041,6
Bộ phận SXSP chính = 2,872 x 32.000 = 91.904
Bộ phận bán hàng = 2,872 x 6.000 = 17.232
Bộ phận QLDN = 128.680 - 8.041,6 - 91.904 - 17.232 = 11.502,4
Giá thành 1 giờ 128.800 + 8.042,5
= = 45,014
sửa chữa 3.200 - 40 - 120
CP sửa chữa phân bổ cho các bộ phận:
Bộ phận SXSP chính = 45,014 x 1.600 = 72.022,368
Bộ phận bán hàng = 45,014 x 880 = 39.612,32
Bộ phận QLDN = 136.842,5 - 72.022,4 - 39.612,32 = 25.207,78
Tổng hợp kết quả phân bổ chi phí của các bộ phận phục vụ cho các
bộ phận chức năng:
Chỉ tiêu Bộ phận Bộ phận Bộ phận Bộ phận Cộng
sửa chữa SXSP bán hàng quản lý DN
chính
CP điện 8.041,6 91.904 17.232 11.502,4 128.680
CP sửa chữa - 72.022,4 39.612,32 25.207,78 136.842,5
Cộng CP
phân bổ 8.041,6 163.926,4 56.844,32 36.710,18 -
Phương pháp bậc thang cho kết quả phân bổ tương đối chính xác vì
có tính đến chi phí phục vụ lẫn nhau giữa các bộ phận phục vụ (tuy chưa
đầy đủ). Nhưng phương pháp này có hạn chế là tính toán phức tạp, kết
153
- quả phân bổ chi phí của các bộ phận phục vụ cho các bộ phận sản xuất
kinh doanh có thể khác nhau do thay đổi trình tự phân bổ hay nói cách
khác là tính chủ quan lớn.
* Phương pháp phân bổ lẫn nhau
Theo phương pháp này chi phí của các bộ phận phục vụ sẽ được
phân bổ cho các bộ phận SXKD và các bộ phận phục vụ có cung ứng lẫn
cho nhau. Việc phân bổ thể hiện trong Sơ đồ 4.3.
Bộ phận Bộ phận
phục vụ A phục vụ B
Bộ phận Bộ phận
SXKD 1 SXKD 2
Sơ đồ 4.3. Mô hình phân bổ chi phí bộ phận phục vụ
theo phương pháp phân bổ lẫn nhau
Để xác định chi phí phục vụ lẫn nhau giữa các bộ phận có thể thực
hiện theo 1 trong 3 cách sau:
Cách 1: Phương pháp phân bổ theo chi phí ban đầu
Theo phương pháp này cần thực hiện theo 3 bước:
Bước 1: Tính chi phí ban đầu của 1 sản phẩm, lao vụ BPPV hoàn
thành. Công thức tính:
CP ban đầu của Tổng chi phí ban đầu
1 đơn vị sản phẩm, = Tổng khối lượng Khối lượng sản
dịch vụ BPPV sản phẩm, dịch vụ - phẩm, dịch vụ BPPV
hoàn thành BPPV hoàn thành tiêu dùng nội bộ
154
- Bước 2: Tính chi phí phục vụ lẫn nhau giữa các BPPV, công thức
tính:
Giá thành
Chi phí phục vụ Khối lượng sản phẩm,
ban đầu 1 sản
lẫn nhau giữa các = x dịch vụ phục vụ lẫn nhau
phẩm, dịch vụ
BPPV giữa các BPPV
BPPV
Bước 3: Tính giá thành sản phẩm, dịch vụ bộ phận phục vụ, công
thức tính:
Tổng giá Chi phí Chi phí
thành sản của sản Chi phí
Chi phí Chi phí của sản
phẩm, phẩm nhận phân bổ phẩm,
của
dịch vụ = dịch vụ + + của - cho - dịch vụ
BPPV
BPPV BPPV BPPV BPPV BPPV
hoàn dở dang ban đầu khác dở dang
khác
thành đầu kỳ cuối kỳ
Giá thành thực Tổng giá thành
tế của 1 đơn vị = Khối lượng Khối lượng Khối lượng
sản phẩm, sản phẩm, sản phẩm, sản phẩm,
dịch vụ BPPV - -
dịch vụ BPPV dịch vụ phục dịch vụ tiêu
hoàn thành hoàn thành vụ BPPV khác dùng nội bộ
Cách 2: Phương pháp phân bổ theo giá thành kế hoạch
Theo phương pháp này chi phí phân bổ lẫn nhau giữa các phân
xưởng, bộ phận sản xuất phụ được tính trên cơ sở giá thành kế hoạch.
Công thức tính:
Giá thành kế
Chi phí phục vụ Khối lượng sản phẩm,
hoạch 1 sản
lẫn nhau giữa các = x dịch vụ phục vụ lẫn
phẩm, dịch vụ
BPPV nhau giữa các BPPV
BPPV
Việc tính chi phí phân bổ cho các bộ phận chức năng tương tự
phương pháp phân bổ theo chi phí ban đầu.
155
- Cách 3: Phương pháp đại số
Phương pháp này thực hiện trên cơ sở giải hệ phương trình đại số,
trong đó ẩn số là giá thành đơn vị sản phẩm, dịch vụ của từng phân
xưởng, bộ phận sản xuất phụ. Tuy nhiên, nếu doanh nghiệp có nhiều hơn
2 bộ phận phục vụ có nhiệm vụ sản xuất phụ trợ thì việc thiết lập và giải
hệ phương trình sẽ phức tạp.
Ví dụ 4.3: Tính chi phí các bộ phận phục vụ phân bổ theo chi
phí ban đầu:
CP ban đầu 1 kwh điện:
128.680
= 2,872
46.000 - 1.200
CP ban đầu 1 giờ công sửa chữa:
128.800
= 40,759
3.200 - 40
CP bộ phận điện phục vụ bộ phận sửa chữa:
2,872 x 2.800 = 8.041,6
CP bộ phận sửa chữa phục vụ bộ phận điện:
40,759 x 120 = 4.891,08
Giá thành thực tế 1 kwh điện:
(128.680 + 4.891,139 - 8.042,5)/(46.000 - 1.200 - 2.800)
= 125.528,639/42.000
= 2,989
Giá thành thực tế 1 giờ công sửa chữa:
(128.800 + 8.042,5 - 4.891,139)/(3.200 - 40 -120)
= 131.951,361/3.040
= 43,405
156
- Chi phí điện phân bổ cho các bộ phận chức năng:
Bộ phận SXSP chính: 2,989 x 32.000 = 95.648
Bộ phận bán hàng: 2,989 x 6.000 = 17.934
Bộ phận quản lý DN: 125.528,639 - 95.641,868 - 17.934 = 11.946,639
Chi phí sửa chữa phân bổ cho các bộ phận chức năng:
Bộ phận SXSP chính: 43,405 x 1.600 = 69.448
Bộ phận bán hàng: 43,405 x 880 = 38.196,4
Bộ phận quản lý DN: 131.951,361 - 69.448 - 38.196,4 =
24.306,961
Tổng hợp kết quả phân bổ chi phí của các bộ phận phục vụ cho các
bộ phận chức năng:
Chỉ tiêu Bộ phận Bộ phận Bộ phận Cộng
SXSP chính bán hàng quản lý DN
CP điện 95.648 17.934 11.946,639 125.528,6
CP sửa chữa 69.448 38.196,4 24.306,981 131.951,361
Cộng CP phân bổ 165.096 56.130,4 36.253,6 257.480,000
Phương pháp phân bổ lẫn nhau cho kết quả chính xác nhưng công
việc nhiều và phức tạp.
Kế toán quản trị trong doanh nghiệp được lựa chọn phương pháp
phân bổ theo đặc điểm, yêu cầu thông tin của các cấp quản lý doanh
nghiệp, nhưng trong mọi trường hợp phải đảm bảo tổng chi phí của các
bộ phận phục vụ không đổi.
Tập hợp chính xác, đầy đủ và phân bổ hợp lý chi phí của các bộ
phận phục vụ mang lại một số lợi ích cho doanh nghiệp như:
- Giúp cung cấp thông tin về chi phí sản phẩm, dịch vụ chính xác
hơn. Vì chi phí của bộ phận phục vụ cũng là đầu vào của quá trình sản xuất.
157
- - Giúp doanh nghiệp có quyết định sử dụng nguồn lực hợp lý. Khi
bộ phận phục vụ có lợi ích lớn hơn (>) chi phí nhà quản lý doanh nghiệp
sẽ có biện pháp sử dụng thích hợp.
- Giúp doanh nghiệp khắc phục hạn chế về nguồn lực, giảm sự
“miễn phí" cho bộ phận sản xuất. Các bộ phận sản xuất chính cần cân
nhắc để sử dụng tiết kiệm các dịch vụ của bộ phận sản xuất phụ, vì đó là
một khoản chi phí cấu thành giá sản phẩm, dịch vụ sản xuất.
4.2.2. Xác định chi phí theo công việc
Các phương pháp xác định chi phí khác nhau sẽ ảnh hưởng đáng kể
đến báo cáo lợi nhuận cũng như các quyết định quản lý then chốt. Trong
thực tế tồn tại nhiều loại hình doanh nghiệp khác nhau, trong đó có các
doanh nghiệp thực hiện hoạt động sản xuất kinh doanh theo các đơn đặt
hàng của khách như doanh nghiệp xây dựng, công nghiệp đóng tàu, cơ
khí, sản xuất máy bay, doanh nghiệp du lịch lữ hành,...; Mỗi công việc,
đơn đặt hàng (ĐĐH) có số lượng sản phẩm, tiêu chuẩn kỹ thuật, tiêu
chuẩn dịch vụ cung cấp, thời gian bắt đầu và hoàn thành khác nhau và
nhà quản trị lại cần thông tin về chi phí để thực hiện từng đơn hàng trước
khi nó được sản xuất hoàn thành. Hay nói cách khác, mỗi công việc, đơn
hàng thường có những đặc trưng riêng và được sản xuất khá độc lập nên
chi phí sản xuất tập hợp theo từng đơn hàng là thích hợp. Trong trường
hợp này dòng chi phí sản xuất song song với dòng chảy của nguyên vật
liệu khi chúng được chuyển hóa thành thành phẩm.
Quá trình kế toán theo công việc được bắt đầu khi doanh nghiệp
nhận ĐĐH, ban hành lệnh sản xuất. Trên cơ sở đó kế toán quản trị mở
các tài khoản kế toán và sổ kế toán chi tiết theo từng đơn hàng để ghi
nhận thông tin chi phí sản xuất. Chi phí sản xuất được tập hợp theo từng
đơn hàng đã được xác định trước (Garrison và cộng sự, 2017). Khi đơn
hàng hoàn thành, cộng tổng chi phí đã tập hợp chính là tổng giá thành
thực tế của sản phẩm sản xuất theo ĐĐH.
Ví dụ 4.4: Tại Công ty T&N chuyên sản xuất các sản phẩm cơ khí
(khớp nối, rơ móc,...). Ngày 27/2/N, bộ phận kinh doanh nhận được một
158
- đơn đặt hàng của công ty X với 02 khớp nối giữa các toa tàu cho hệ
thống tàu lượn trên cao (Mã đơn hàng K2). Các khớp nối này là một chi
tiết quan trọng, nó đảm bảo sự an toàn của cả hệ thống tàu lượn. Các kỹ
sư của Công ty X đã tự thiết kế và đặt hàng Công ty T&N sản xuất 02
khớp nối để đưa vào chạy thí nghiệm. Nếu thử nghiệm thành công, Công
ty X sẽ đặt toàn bộ khớp nối cho hệ thống tàu lượn mới của họ. Giám đốc
Công ty T&N đã đồng ý nhận đơn đặt hàng ban đầu này bằng với chi phí
sản xuất nhằm có được cơ hội nhận đơn đặt hàng mới với số lượng lớn.
Nhà quản trị Công ty yêu cầu phải có thông tin về chi phí thực hiện đơn
đặt hàng vào ngày hoàn thành. Trong tình huống này, kế toán của Công
ty T&N cần theo dõi, ghi chép thông tin chi phí sản xuất riêng cho đơn
hàng K2.
Sau khi nhận được đơn đặt hàng, nhà quản trị xem xét khả năng
thực hiện của doanh nghiệp để đưa ra quyết định có hay không chấp nhận
đơn hàng. Nếu đơn hàng được chấp nhận, Lệnh sản xuất sẽ được lập và
chuyển xuống bộ phận sản xuất để thực hiện. Kế toán ghi chép, phản ánh
toàn bộ chi phí thực hiện đơn hàng vào Phiếu chi phí công việc nhằm
theo dõi các chi phí liên quan đến từng công việc cụ thể và cung cấp
thông tin cho nhà quản trị. Quá trình kế toán được thể hiện qua Sơ đồ 4.4.
Tập hợp trực tiếp
Phiếu xuất kho
NVL Phiếu
chi phí
theo
công
Đơn Lệnh Phiếu theo dõi
Tập hợp trực tiếp việc
đặt sản lao động
(Phiếu
hàng xuất trực tiếp SX
tính giá
Mức phân bổ thành
CPSXC theo
Chứng từ ĐĐH)
CPSXC
Sơ đồ 4.4. Quá trình tập hợp và xác định chi phí theo công việc
159
- * Tập hợp chi phí nguyên vật liệu trực tiếp
Chi phí nguyên vật liệu phát sinh để thực hiện từng đơn đặt hàng sẽ
được kế toán tập hợp trực tiếp cho từng công việc trên Phiếu chi phí công
việc và Tài khoản Chi phí NVL trực tiếp mở riêng cho từng công việc,
đơn đặt hàng. Căn cứ để tập hợp chi phí theo công việc là Phiếu yêu cầu
nguyên vật liệu trong đó ghi rõ loại và số lượng vật liệu được xuất từ kho
và xác định công việc nào sẽ được sử dụng vật liệu. Phiếu này được sử
dụng để kiểm soát số lượng vật liệu đưa vào sản xuất và để ghi vào sổ kế
toán có liên quan.
Ví dụ 4.5: Bản thiết kế do khách hàng X gửi tới cho thấy mỗi khớp
nối thử nghiệm có 3 bộ phận (hai đầu nối G7 và một vỏ bọc M46) nên để
sản xuất 2 khớp nối cần phải có bốn đầu nối G7 và hai vỏ bọc M46. Khi
đã đạt được thỏa thuận với khách hàng về số lượng, giá cả và ngày vận
chuyển cho đơn đặt hàng, lệnh sản xuất được ban hành. Bộ phận sản xuất
sau đó chuẩn bị một mẫu yêu cầu nguyên vật liệu (Bảng 4.1).
Bảng 4.1. Phiếu yêu cầu nguyên vật liệu
Công ty T&N
PHIẾU YÊU CẦU NGUYÊN VẬT LIỆU
Tháng 3 năm N
Mã Phiếu yêu cầu K1987 Ngày 02/3/N
Mã số công việc K2 Bộ phận Phay
Loại vật liệu Số lượng Đơn giá (1.000đ) Tổng chi phí (1.000đ)
G7 04 100 400
M46 02 140 280
Tổng 680
Hệ thống phần mềm tính giá theo đơn đặt hàng của bộ phận kế toán
lập Phiếu chi phí công việc theo Bảng 4.2 nhằm ghi lại các chi phí
nguyên vật liệu, nhân công và chi phí sản xuất chung cho công việc đó.
160
nguon tai.lieu . vn
